La società semplice (Ss) fa parte, insieme alla società in nome collettivo (snc) e alla società in accomandita semplice (sas), delle società di persone. Abbiamo avuto già modo di evidenziare i vantaggi attribuiti alle Ss dal Codice Civile nel precedente articolo reperibile al link ma vediamo anche i vantaggi secondo il codice dell’Esecuzione e le regole fiscali sui tributi locali e nazionali.
Concettualmente va evidenziato che la società semplice si differenzia dalle altre società per l’esclusione della possibilità di aver ad oggetto attività commerciali e per la conseguente esclusione:
1) dell’obbligo di tenere i libri e le altre scritture contabili di cui all’art. 2214 c.c. (salvo l’obbligo di rendiconto o riparto ai soci);
2) la soggezione a fallimento e alle altre procedure concorsuali (artt. 2221 c.c. e 1 del RD 16.3.42 n. 267, L. fall.).
La disciplina codicistica
della società semplice è contenuta negli artt. 2251 – 2290 c.c., suddivisi in sezioni concernenti:
il contratto sociale e le sue modificazioni;
i rapporti tra i soci;
i rapporti con i terzi;
lo scioglimento della società;
lo scioglimento del rapporto sociale limitatamente a un socio.
Tale disciplina rappresenta la “base” della normativa delle società personali, risultando applicabile, tramite la tecnica del rinvio, ove non derogata dalle norme specificamente dedicate ai singoli tipi societari, anche alla snc (art. 2293 c.c.) e alla sas (art. 2315 c.c.).
Secondo il nostro codice ponendo il vincolo di cessione delle quote dei soci a terzi previo gradimento e nulla osta del socio già partecipe alla società. Se nello statuto è previsto tale vincolo le quote dei soci NON sono pignorabili.
Dal punto di vista giuridico civile vediamo che la Ss offre protezione al patrimonio oggettiva perchè non può essa stessa essere attratta a fallimento, in quanto non persegue scopi commerciali quindi fuori da tale disciplina.
Altro presidio
Riguarda gli attacchi al singolo socio, contro il soggetto non si potrà chiedere la liquidazione della quota od altro previsto vincolo di pignoramento sulla sua partecipazione societaria. Apposto il vincolo nello Statuto.
Dal punto di vista fiscale la Ss rispetto alle altre società di persone offre i seguenti vantaggi.
Società Semplice! Imposte Indirette
Ai sensi dell’art. 4 co. 2 n. 2) del DPR 633/72, si considerano effettuate nell’esercizio d’impresa le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate, fra l’altro, da società semplici che abbiano per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole.
Se invece la società non ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali o agricole, si considerano effettuate nell’esercizio di impresa soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nell’esercizio di dette attività (art. 4 co. 4 del DPR 633/72).
Pertanto, per le operazioni effettuate da società semplici non si applica la presunzione assoluta di commercialità ai fini IVA ex art. 4 co. 1 n. 1) del DPR 633/72.
Tuttavia, poiché ai fini civilistici le società semplici non possono svolgere attività “commerciali” di cui all’art. 2195 c.c., la disposizione di cui all’art. 4 co. 2 n. 2) del DPR 633/72 deve considerarsi limitata al solo svolgimento di attività agricole.
In base all’art. 5 del DPR 633/72, invece, l’attività di lavoro autonomo svolta per professione abituale da parte di società semplici rientra nell’esercizio di arti o professioni.
Ne deriva che le società semplici si considerano soggetti passivi IVA quando esercitano attività di lavoro autonomo o attività agricole.
Se invece hanno come oggetto esclusivo o principale la gestione di beni, si considera che esse non svolgano attività rilevante ai fini IVA (circ. 26/E/2016, capitolo III, parte II; circ. 37/E/2016; circ. 40/E/2002).
Società Semplice! Imposte Dirette
Le società semplici imputano ai soci, in misura proporzionale, i redditi e le perdite secondo il regime della trasparenza fiscale, di cui all’art. 5 del TUIR.
Holding di partecipazioni
La società semplice, avente come oggetto sociale la gestione statica di partecipazioni, non è tenuta a presentare la dichiarazione dei redditi se nel corso del periodo di imposta non ha conseguito alcun reddito, in quanto non ha ricevuto dividendi o trasferito partecipazioni (DRE Piemonte 7.4.2017 n. 901-171/2017).
Inoltre, si segnala che, secondo la risposta interpello della DRE Piemonte 4.7.2019 n. 901-384/2019, le società semplici “holding” non sono tenute alle comunicazioni all’Archivio dei rapporti finanziari tenuto presso l’Anagrafe tributaria.
Soggettività IVIE Imposta sul valore degli immobili situati all’estero ed IVAFE relativa al pagamento delle nuove imposte sul valore degli immobili e le attività finanziarie detenute all’estero.
A partire dall’1.1.2020, anche le società semplici sono tenute ad assolvere l’IVIE e l’IVAFE sugli immobili, i prodotti finanziari, i conti correnti ed i libretti di risparmio detenuti all’estero.
Determinazione del reddito della società semplice
Ai sensi dell’art. 2249 c.c., alla società semplice è precluso l’esercizio di attività commerciali.
Considerato che dette società non possono produrre redditi di impresa e redditi da lavoro dipendente, guardando all’attività effettivamente esercitata dalla società semplice, i redditi potenzialmente realizzabili dalle società semplici sono i seguenti:
1) fondiari;
2) di capitale;
3) di lavoro autonomo;
4) diversi.
5) derivanti da immobili detenuti da società semplici.
Le componenti di reddito derivanti dagli immobili posseduti da società semplici rilevano fiscalmente secondo i criteri propri dei redditi fondiari, indicati agli artt. da 25 a 43 del TUIR.
Secondo quanto si riscontra nelle istruzioni al modello REDDITI SP, si applica l’art. 41 del TUIR che comporta l’incremento di un terzo della rendita catastale da dichiarare nei casi in cui le unità immobiliari siano tenute a disposizione.
L’art. 8 co. 1 del DLgs. 23/2011 stabilisce che l’IMU sostituisce, per la componente immobiliare, l’IRPEF e le relative addizionali (es. regionale, comunale) dovute sui redditi fondiari relativi a beni immobili non locati.
Quindi, salvo alcune eccezioni:
- per gli immobili non locati, è dovuta l’IMU, ma il reddito fondiario prodotto dalla società non risulta imponibile IRPEF per i soci;
- per gli immobili locati a terzi è prevista, nello stesso tempo sia l’IMU, sia la concorrenza al reddito che sarà imputato ai soci del reddito fondiario prodotto.
- Dividendi percepiti da società semplici.
Gli utili percepiti dalle società semplici residenti.
Non sono mai stati soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta ex art. 27 co. 1 del DPR 600/73 sui dividendi derivanti da partecipazioni non qualificate (circ. n. 26/2004, § 3.1).
Tutti i dividendi (su partecipazioni qualificate o non qualificate) concorrevano al reddito imponibile IRPEF parzialmente (per il 40%, il 49,72% o il 58,14%).
Con la riforma della disciplina ad opera della L. 205/2017 che ha abrogato il primo periodo del co. 1 dell’art. 47 del TUIR, gli utili percepiti da società semplice (su partecipazioni qualificate e non qualificate) si dovevano considerare integralmente concorrenti al reddito imponibile (cfr. modello REDDITI SP).
Tuttavia, l’art. 32-quater del DL 124/2019 convertito ha colmato questa lacuna normativa, stabilendo che i dividendi corrisposti alle società semplici dal 25.12.2019 si intendono percepiti per trasparenza dai rispettivi soci, con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale.
Questa norma si applica per i dividendi distribuiti alle società semplici, in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, anche in caso di recesso, di esclusione, di riscatto e di riduzione del capitale esuberante o di liquidazione anche concorsuale delle società. Pertanto:
1) per la quota imputabile ai soggetti IRES, i dividendi sono esclusi dalla formazione del reddito complessivo per il 95% del loro ammontare;
2) per la quota imputabile alle imprese individuali ed alle società di persone commerciali, i dividendi sono esclusi dalla formazione del reddito complessivo, nella misura del 41,86% del loro ammontare, nell’esercizio in cui sono percepiti;
3) per la quota imputabile alle persone fisiche residenti in relazione a partecipazioni, qualificate e non qualificate, non relative all’impresa, i dividendi sono soggetti a tassazione con applicazione di una ritenuta a titolo d’imposta del 26%.
La ritenuta a titolo d’imposta
Menzionata nell’ultimo punto deve essere operata dalle società e dagli enti commerciali residenti sulla base delle informazioni fornite dalla società semplice.
La norma è stata successivamente integrata dall’art. 28 del DL 8.4.2020 n. 23 (conv. L. 40/2020), il quale ha previsto:
la conferma dell’integrale imposizione per i dividendi provenienti da Paesi a fiscalità privilegiata;
l’applicazione della ritenuta del 26% o dell’1,20% ex art. 27 del DPR 600/73 per i soci non residenti delle società semplici che percepiscono dividendi;
l’integrale imponibilità dei dividendi per la quota riferibile ai soci enti non commerciali.
Le disposizioni del DL 23/2020 si applicano ai dividendi percepiti a partire dall’1.1.2020 Tuttavia, in via transitoria, alle distribuzioni derivanti da utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31.12.2019 e deliberate entro il 31.12.2022, continua ad applicarsi la disciplina previgente a quella prevista dalla L 205/2017.
Applicando il regime transitorio, quindi, i dividendi percepiti dalla società semplice (su partecipazioni qualificate o non qualificate) concorrono al reddito dei soci nel limite:
1) del 40%, per gli utili formatisi fino all’esercizio in corso al 31.12.2007;
2) del 49,72%, per gli utili formatisi dopo l’esercizio in corso al 31.12.2007 e sino all’esercizio in corso al 31.12.2016;
3) del 58,14%, per gli utili formatisi dall’esercizio in corso al 31.12.2017 e fino all’esercizio in corso al 31.12.2019.
Secondo quanto riportato dalle istruzioni al modello REDDITI 2020 SP e muovendo dai commenti della circ. Assonime 9.11.2020 n. 28, il regime transitorio sopra riportato dovrebbe valere anche per i dividendi percepiti dall’1.1.2019 al 31.12.2019.
Interessi percepiti da società semplici
Le società semplici sono soggette:
all’imposta sostitutiva del 26% di cui al DLgs. 1.4.96 n. 239 sugli interessi percepiti dalle obbligazioni emesse dai c.d. “grandi emittenti” (ad esempio, banche e società quotate);
dalla ritenuta a titolo di imposta del 26% applicata sugli interessi relativi alle altre tipologie di obbligazioni (per i titoli pubblici l’aliquota è del 12,50%), ai depositi ed ai conti correnti bancari e postali ai sensi dell’art. 26 co. 2 e 4 del DPR 600/73.
Inoltre, la società semplice subisce una ritenuta a titolo di acconto in ragione della percezione degli altri redditi di capitale indicati all’art. 26 co. 5 del DPR 600/73 (ad es. gli interessi dei finanziamenti dei soci, ecc.).
Società Semplice! Plusvalenze immobiliari
Le plusvalenze realizzate dalla società semplice a seguito di cessione onerosa di fabbricati e di terreni sono soggette agli artt. 67 e 68 del TUIR, ossia alle medesime regole previste per le persone fisiche non imprenditori.
Pertanto, la cessione a titolo oneroso di fabbricati genera un reddito diverso imponibile, qualora:
la vendita avvenga entro 5 anni dalla costruzione o dall’acquisto;
il corrispettivo percepito superi il costo storico di acquisto o costruzione.
In presenza di beni immobili (diversi dalle aree edificabili) posseduti da più di 5 anni, non sussiste alcun presupposto impositivo, e, quindi, la relativa cessione non determina alcun reddito imponibile per la società semplice.
La successiva distribuzione delle somme derivanti dalla predetta cessione, peraltro, non determina tassazione in capo ai soci: per questi, infatti, emerge materia imponibile, non sulla base dei redditi distribuiti, bensì in relazione ai redditi prodotti dalla società ed imputati per effetto del principio di trasparenza.
Queste conclusioni valgono anche nel caso:
di scioglimento della società semplice con assegnazione degli immobili ai soci;
di cessione degli immobili (posseduti da più di 5 anni e diversi dalle aree edificabili) da parte della società semplice e di attribuzione del ricavato ai soci in sede di scioglimento della società.
“cfr. Interpelli DRE Piemonte 29.9.2017 n. 901-526/2017 e DRE Lombardia 22.4.2013 n. 904-91/2013.”
Società Semplice! Plusvalenze e altri redditi diversi di natura finanziaria
Alle plusvalenze di natura finanziaria realizzate dalle società semplici si applicano le regole del regime dei c.d. capital gain, previsto per i contribuenti IRPEF non imprenditori.
Con riferimento ai redditi diversi realizzati dall’1.1.2019, per le plusvalenze derivanti dalla cessione di partecipazioni (qualificate e non qualificate) si applica l’imposta sostitutiva del 26%.
Società Semplice! Oneri deducibili
Nella dichiarazione dei redditi della società semplice possono essere riportati gli oneri e le spese, sostenuti direttamente dalla società, deducibili dal reddito complessivo dei singoli soci, nella medesima proporzione prevista per gli utili.
Ai sensi dell’art. 10 co 3 del TUIR, si tratta:
delle somme corrisposte ai dipendenti chiamati ad adempiere funzioni presso gli uffici elettorali (lett. f);
dei contributi, delle donazioni e delle oblazioni erogati in favore delle organizzazioni non governative (lett. g);
delle indennità per perdita di avviamento corrisposte per legge al conduttore in caso di cessazione della locazione degli immobili urbani adibiti ad usi diversi da quelli di abitazione (lett. h).
Oneri detraibili
Secondo l’art. 15 co. 3 del TUIR, in relazione ad alcuni oneri previsti dal medesimo articolo e sostenuti dalle società semplici, la relativa detrazione d’imposta del 19% spetta ai singoli soci nella stessa proporzione prevista nell’art. 5 del TUIR ai fini dell’imputazione del reddito.
La tabella riporta gli oneri, previsti dal co. 1 del medesimo art. 15 del TUIR, per i quali si applica la suddetta disciplina.
Art. 15 co. 1 del TUIR
Società Semplice! Spesa detraibile Lett.:
a) Interessi pagati su prestiti o mutui agrari
g) Spese sostenute per il restauro o la manutenzione dei beni vincolati
h) e h-bis) Erogazioni liberali in denaro e le cessioni gratuite di beni a favore degli enti che operano nel settore culturale e artistico
i) Erogazioni liberali in denaro a favore degli enti che operano nel settore dello spettacolo
i-bis Le quote associative alle società di mutuo soccorso
Come indicato dalle istruzioni alla compilazione del modello REDDITI SP, per gli oneri di cui alle lett. h) e i) vanno escluse le erogazioni che danno diritto al credito d’imposta di cui all’art. 1 del DL 31.5.2014 n. 83, conv. L. 29.7.2014 n. 106 (c.d. Art bonus).
Ulteriori detrazioni dall’imposta, inoltre, sono disciplinate da altre disposizioni normative, di seguito elencate.
Società Semplice! Spesa detraibile
Art. 16-bis del TUIR e art. 16 del DL 63/2013
Spese per interventi di recupero del patrimonio edilizio e quelle relative ad interventi antisismici.Art. 1 co. 344 – 349 della L. 27.12.2006 n. 296 e art. 14 del DL 63/2013.
Spese relative ad interventi di riqualificazione energetica.
Art. 14 co. 2-quater.1 del DL 63/2013
Lavori antisismici combinati con quelli di riqualificazione energetica sulle parti comuni degli edifici condominiali.
Art. 1 co. 12-15 della L. 27.12.2017 n. 205
Spese riguardanti gli interventi di “sistemazione a verde” (c.d. “bonus verde”)
Art. 25 del DLgs. 29.6.96 n. 367.
Erogazioni liberali
In denaro a favore degli enti di prioritario interesse nazionale operanti nel settore musicale, per i quali è prevista la trasformazione in fondazioni di diritto privato
Art. 1 della L. 18.2.99 n. 28
Erogazioni liberali a favore della Società di cultura “La Biennale di Venezia”.
Art. 138 co. 14 della L. 23.12.2000 n. 388
Erogazioni liberali a favore delle popolazioni colpite da calamità pubbliche o eventi straordinari.
Art. 1 co. 4 del DL 31.12.96 n. 669 (conv. L. 30/97) e DM 22.3.97
Interessi passivi, oneri accessori e quote di rivalutazione per mutui stipulati nel 1997 per l’effettuazione di interventi di manutenzione, restauro e ristrutturazione degli edifici.
Art. 16 co. 2 del DL 4.6.2013 n. 63 (conv. L. 90/2013)
Spese per l’acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici, con determinate caratteristiche, finalizzati all’arredo “dell’immobile oggetto di ristrutturazione” (c.d. “bonus mobili”).
Art. 29 del DL 18.10.2012 n. 179 (conv. L. 17.12.2012)
Somme investite in imprese start up innovative.
Imputazione del reddito della società semplice ai soci
Il reddito prodotto dalla società semplice è ripartito in modo automatico, secondo i criteri della “trasparenza fiscale”, tra i soci che risultano tali alla chiusura del periodo d’imposta:
Nello stesso periodo di produzione del reddito;
In proporzione alle quote di partecipazione agli utili;
Indipendentemente dalla effettiva percezione.
Tale principio interessa, inoltre, le perdite, le ritenute subite ed i crediti d’imposta, i quali vengono attribuiti secondo il medesimo criterio, cioè in proporzione alle quote di partecipazione agli utili (cfr. Miele L., Russo V., Saccaro M., Scappini L., Vial E., Vio R. “Il Testo Unico delle Imposte sui Redditi”, Euroconference, Verona, 2013, p. 36).
Tali elementi devono risultare da un apposito prospetto di riparto ed attribuzione che la società semplice deve rilasciare a ciascun socio.
Riattribuzione alla società semplice delle ritenute IRPEF da parte dei soci
Anche con riferimento alle società semplici, è ammessa la possibilità di re attribuire le ritenute che residuano dopo il loro scomputo, dall’IRPEF dovuta dai soci o associati, in analogia a quanto previsto per le associazioni tra professionisti.
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